Rivalutazione marchi e avviamento: è arrivata l’ora delle decisioni 

Premessa

La legge 234/2021 ha allungato a 50 anni la durata dell’ammortamento fiscale dei marchi e dell’avviamento che, con il pagamento di un’imposta sostitutiva del 3%, erano stati precedentemente rivalutati (oppure oggetto di riallineamento) ai sensi dell’articolo 110 del DL 104/2020.  

Per continuare a mantenere la deduzione sui marchi in 18 anni è ora prevista la possibilità di versare un’imposta sostitutiva dal 12% al 16%.  

Può essere quindi opportuno riepilogare l’intera disciplina della rivalutazione e i punti essenziali da considerare al fine di assicurare il miglior beneficio fiscale che può derivare dalla disciplina in esame.  

Decreto Agosto 104/2020

L’articolo 110 del D.L. 14 agosto 2020 n. 104 (c.d. “Decreto Agosto”) ha previsto la possibilità di rivalutare i beni d’impresa nel bilancio relativo all’esercizio in corso al 31 dicembre 2020 (ovvero il bilancio 2020 per le società con esercizio coincidente con l’anno solare). In particolare la normativa ha previsto disposizioni di particolare favore, ovvero la possibilità di: 

1) rivalutare singoli beni (e non necessariamente categorie omogenee di beni); 

2) rivalutare i beni gratuitamente anche solo ai fini civilistici; 

3) rivalutare i beni ai fini fiscali previo versamento di un’imposta sostitutiva pari al 3% (contro il 10-12% previsto nelle precedenti leggi di rivalutazione).

Nello specifico, la rivalutazione può essere effettuata, alternativamente: 

1) ai fini civilistici: a titolo gratuito (con annotazione della stessa nel relativo inventario e nella nota integrativa); 

2) ai fini civilistici e fiscali, previo versamento di un’imposta sostitutiva (delle imposte sui redditi, dell’IRAP e di eventuali addizionali) pari al 3% sul valore rivalutato. In quest’ultimo caso, a differenza delle precedenti leggi di rivalutazione, non sussiste l’obbligo di rivalutare tutti i beni che fanno parte delle medesime categorie omogenee previste dall’articolo 4 del DM 162/2001(è quindi possibile rivalutare anche solo singoli beni). 

In questo caso:

  • il maggior valore attribuito ai beni in sede di rivalutazione può essere riconosciuto ai fini delle imposte sui redditi e dell’IRAP a decorrere dall’esercizio successivo a quello con riferimento al quale la rivalutazione è stata eseguita (ovvero già dal 2021 per coloro che hanno rivalutato nel 2020, mediante il versamento di un’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e dell’IRAP e di eventuali addizionali nella misura del 3% per i beni ammortizzabili e non ammortizzabili);
  • l’imposta sostitutiva deve essere versata (con possibilità di compensazione nel modello F24) in massimo tre rate di pari importo di cui la prima con scadenza entro il termine previsto per il versamento a saldo delle imposte sui redditi relative al periodo d’imposta con riferimento al quale la rivalutazione è eseguita, e le altre con scadenza entro il termine previsto per il versamento a saldo delle imposte sui redditi relative ai periodi d’imposta successivi.

Legge di bilancio 2022 

L’articolo 1, commi 622-624, della Legge 234/2021 ha modificato il regime fiscale della rivalutazione disciplinato dall’articolo 110 del DL 104/2020 analizzato al precedente paragrafo. In particolare questo provvedimento ha modificato il periodo di deduzione della rivalutazione dei marchi e degli avviamenti portandolo da 18 a 50 anni. Per effetto di queste modifiche, rispetto all’iniziale scenario delineato dal D.L. 104/2020, gli operatori si trovano ora di fronte alla possibilità di seguire le seguenti strade alternative: 

  1. regola generale: dedurre ai fini fiscali gli ammortamenti dei maggiori valori imputati ai marchi rivalutati su di un arco temporale non più di 18 anni bensì di 50;
  2. deroga (per poter conservare la deducibilità dell’ammortamento su di un arco temporale di 18 anni): possibilità di versare un’imposta sostitutiva dell’Ires e dell’Irap (al netto dell’imposta sostitutiva del 3% già versata in caso di precedente rivalutazione o riallineamento) in misura corrispondente a quella indicata dall’articolo 176, comma 2-ter, del TUIR ovvero con le seguenti aliquote:
  • 12% fino a 5 milioni di maggiori valori; 
  • 14% tra i 5 milioni e i 10 milioni; 
  • 16% sopra i 10 milioni;
  1. rinunciare, anche parzialmente, agli effetti fiscali della rivalutazione e di richiedere a rimborso l’imposta sostituiva versata, ovvero il diritto di utilizzarla a compensazione in base all’articolo 17 del D.Lgs. 241/1997. 

Codice tributo e indicazione nel Modello Redditi SC 2022 

Al fine di mantenere a 18 anni l’ammortamento dei marchi e avviamento effettuati in base al DL 104/2020, nella risoluzione 24 giugno 2022 n. 31/E, l’Agenzia delle Entrate ha introdotto il nuovo codice tributo 1862.  In caso di rivalutazione, poi, l’importo assoggettato alla imposta integrativa dovrà essere indicato in corrispondenza del campo RQ100 del modello Redditi 2022. Nella seguente tabella illustriamo nel dettaglio le modalità di compilazione del rigo in esame. 

Colonna 1 Ammontare dei maggiori valori attribuiti alle attività immateriali
Colonna 2 Imposta sostitutiva calcolata complessivamente sull’ammontare di colonna 1 applicando le aliquote del 12%, 14% e 16%
Colonna 3 Imposta sostitutiva del 3%

Colonne 4 e 5

Differenza tra la colonna 2 e la colonna 3, pari all’ammontare dell’imposta sostitutiva dovuta.

Il versamento dell’imposta sostitutiva va effettuato, utilizzando l’apposito codice tributo (individuato con risoluzione n. 31/E/2022), in un massimo di due rate di pari importo di cui:

– la prima, da indicare in colonna 5, con scadenza entro il termine previsto per il versamento a saldo delle imposte sui redditi relativo al periodo d’imposta successivo a quello con riferimento al quale la rivalutazione è eseguita;

– la seconda con scadenza entro il termine previsto per il versamento a saldo delle imposte sui redditi relative al periodo d’imposta successivo.

Calcoli di convenienza 

Alla luce delle disposizioni sopra analizzate, la scelta se effettuare o meno la rivalutazione a pagamento dei beni (e la prosecuzione dell’ammortamento in diciottesimi) è sostanzialmente di tipo finanziario, in quanto comporta la comparazione tra i flussi finanziari in uscita per l’imposta sostitutiva dovuta e i futuri risparmi di imposta attualizzati, complessivamente pari al valore attuale delle minori imposte che saranno dovute per effetto della deducibilità dei maggiori ammortamenti. Infatti, la scelta di usufruire del maggior lasso di tempo per la deduzione a fronte di un versamento aggiuntivo di imposta sostitutiva non sempre può risultare conveniente. Come di seguito verrà dimostrato attraverso un mero calcolo matematico (e quindi senza considerare altri aspetti) è possibile concludere che, con la nuova norma, il punto di pareggio viene raggiunto tra l’ottavo e l’undicesimo anno.

A conferma, considerando l’aliquota IRES pari al 24% e quella IRAP del 3,9%, per un carico fiscale complessivo pari al 27,9%, il risparmio fiscale è pari a 1,55% all’anno (corrisponde a 1/18 del 27,9%).

Applicando le vecchie regole (imposta sostitutiva al 3%) il punto di pareggio tra onere fiscale e risparmio d’imposta veniva raggiunto al secondo anno (1,5% x 2 = 3%).

Viceversa, con la nuova disposizione, è necessario attendere:

  • in caso di versamento dell’imposta sostitutiva al 12%: l’ottavo anno (1,5% x 8 = 12%);
  • in caso di versamento dell’imposta sostitutiva al 14%: il decimo anno (1,5% x 10 = 15%);
  • in caso di versamento dell’imposta sostitutiva al 16%: l’undicesimo anno, (1,5% x 11 = 16,5%).

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